En dos recientes sentencias, la 848/2022 y la 849/2022, de 29 de junio de 2022, el Tribunal Supremo ha reiterado su doctrina ya establecida en la Sentencia 1227/2021, de 13 de octubre de 2021, en el sentido de que es correcta la imposición de una sanción proporcional del 50% por aplicación del artículo 191.6 de la Ley General Tributaria tomando como base de esta las cuantías dejadas de ingresar en plazo, aunque dichas cuantías hubieran sido ingresadas en un periodo posterior al que hubiera correspondido.

En todos los casos analizados, los contribuyentes no habían ingresado la cuota correspondiente de IVA en el periodo correspondiente, pero sí en un periodo posterior, por lo que estos consideraban que imponerles una sanción del 50% tomando como base de esta la cuantía dejada de ingresar en primer lugar era completamente desproporcionado al exceder del recargo que hubiera procedido desde que existió la obligación de ingreso hasta que se realizó efectivamente este. Esto es, consideraban que la sanción no podía ser superior al recargo por declaración extemporánea.

A este respecto, la Sala, en base a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, concluye que la sanción impuesta del 50% por aplicación del artículo 191.6 de la Ley General Tributaria no va más allá de lo necesario para alcanzar los objetivos de garantizar la recaudación adecuada del impuesto y prevenir el fraude, puesto que el contribuyente pudo haber evitado la sanción ingresando el importe en el periodo correspondiente o presentando una declaración complementaria que hubiera supuesto la imposición de recargos pero hubiera excluido la sanción, no siendo lógico que su comportamiento quede sin castigo y reitera su doctrina: “Ni el derecho de la Unión Europea -en particular, la normativa del IVA y los principios de neutralidad y proporcionalidad- ni los principios constitucionales que rigen el ejercicio de la potestad sancionadora en el ámbito tributario, quedan vulnerados por la posibilidad de la imposición de una sanción, la tipificada en el art. 191.6 LGT, que castiga el diferimiento de la declaración de la cuota del IVA devengada y repercutida a un trimestre posterior, con inobservancia de los requisitos exigidos en el art. 27.4 LGT, aunque el efecto de la aplicación de la norma sancionadora supone una multa por importe superior a lo que debería abonar el contribuyente por el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo cuando, como es el caso, no resulta posible la aplicación de dicho recargo, por voluntad propia del sujeto pasivo, que no se ha ceñido a las exigencias legales.”

Esta doctrina del Tribunal Supremo es plenamente extensible a aquellos pagos por retenciones, pagos fraccionados, etc. que se hayan ingresado en un periodo posterior al que les hubiera correspondido, pero, en mi opinión no es justa ya que, aunque estoy de acuerdo con que no se puede dejar al arbitrio del contribuyente cuándo ingresar la cuota tributaria y, por ello, dicha conducta debe ser sancionable, esta doctrina equivale a sancionar igual a un contribuyente que cumplió con la obligación de ingresar la cuota correspondiente, aunque fuera en un periodo posterior, y otro que no cumplió con su obligación de ingresar en absoluto. 

David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados

Fiscal