En una reciente Sentencia, la 5378/2025, de 27 de noviembre de 2025, el Tribunal Supremo ha analizado la cuestión con interés casacional objetivo para formar jurisprudencia consistente en determinar si, para desvirtuar la calificación de una ganancia de patrimonio no justificada en el IRPF, es suficiente que el contribuyente pruebe el origen de los elementos patrimoniales -esto es, la identificación del medio y de la persona de quien se han recibido - o si es necesario también que se acredite  el negocio jurídico del que proceden para ello.

Para ello, el Supremo razona en primer lugar que es necesario interpretar si para desvirtuar la calificación de una ganancia patrimonial como no justificada en los términos del artículo 39 LIRPF es suficiente que el contribuyente pruebe el origen o fuente de los elementos patrimoniales, esto es, de dónde proceden mediante la identificación del medio de transmisión de los bienes o derechos y de quién proceden mediante la identificación de la persona que los transmite, o, además es necesario que el contribuyente justifique por qué se transmiten acreditando el negocio jurídico por el que se transfiere la titularidad de los bienes y derechos que alteran la composición del patrimonio. Se trata por tanto de interpretar el apartado 1 del artículo 33 en relación con lo dispuesto el artículo 39 de la LIRPF.

Así, y en relación con la calificación de incrementos de patrimonio no justificadas, el Supremo menciona su doctrina, expresada entre otras en las sentencias de 19 de diciembre de 2022 (rec. de casación núm. 2083/2021) y 12 de febrero de 2013 (rec. de casación núm. 2784/2010), reiterada en la de 20 junio 2008 (rec. de casación núm. 4580/2002), en la que se ha declarado que «[...] que la institución jurídica de los incrementos de patrimonio no justificados se establece en nuestro sistema impositivo como un elemento especial de cierre que trata de evitar que ciertas rentas ocultadas al Fisco escapen de tributación, a cuyo efecto se gravan cuando se manifiesten o afloren; y así, el art. 20.13 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (redacción según la Ley 48/1985, de 27 de Diciembre) aquí aplicable, contemplaba dos supuestos de tales incrementos no justificados: Primero, las adquisiciones que se produzcan a título oneroso y cuya financiación no se corresponda con la renta y el patrimonio declarados por el sujeto pasivo: Segundo, los elementos patrimoniales o rendimientos ocultados en la declaración del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio o de la Renta de las Personas Físicas. En relación con estos incrementos no justificados, y como tenemos declarado, entre otras, en las sentencias de 19 de Julio de 1986 y 29 de Marzo de 1996, el legislador aplica el mecanismo de la presunción "iuris tantum" para acreditar su existencia por parte de la Administración Tributaria, correspondiendo la carga de la prueba al sujeto pasivo del impuesto, no siendo suficiente para ello realizar simples manifestaciones cuya sola alegación suponga, a su vez, un desplazamiento hacia la Administración de la prueba de que las presunciones no son ciertas, sino que, por el contrario, es aquél quien debe acreditar la realidad de estas alegaciones en cuanto que es la Administración tributaria la favorecida por la presunción legal, extraída de un hecho base que es precisamente la existencia de un incremento patrimonial que no se justifica con las rentas declaradas. Este hecho base debe ser probado por la Administración por los medios ordinarios de prueba, sin que respecto del mismo exista presunción legal alguna. Probado que existe un incremento no justificado de patrimonio, la Administración no podría normalmente descubrir qué rendimientos se habían ocultado, ni tampoco, cuando se produjeron tales ocultaciones, por ello la ley deduce de tal hecho base, mediante presunciones legales, dos hechos consecuencia, uno sustantivo y otro temporal. El sustantivo aparece regulado en el art. 90 del Reglamento de 1981, al señalar que <>. El aspecto temporal viene desarrollado en el art. 118 del Reglamento, atribuyendo a tales incrementos el tratamiento de renta irregular. También el Tribunal Constitucional ha tenido ocasión de pronunciarse por esta institución en su sentencia nº 87/2001, de 2 de abril, si bien conceptuándola como un elemento más de los que componen la renta gravable por el Impuesto, por lo que llega a considerar que el elemento fáctico de la norma no es sólo la existencia de patrimonio no declarado o de adquisiciones que no se corresponden con lo declarado por el contribuyente, sino también su falta de justificación fiscal. "[...]».

Finalmente, en relación con las ganancias y pérdidas patrimoniales, el Supremo cita también su reciente sentencia de 20 de enero de 2025 (rec. de casación núm. 5993/2023) en la que se estableció que: «1. El artículo 33, apartados 1 y 5, de la LIRPF exige justificar la existencia de un negocio jurídico para acreditar la alteración en la composición del patrimonio, base de una pérdida patrimonial. 2.El contribuyente está obligado a aportar justificación adicional sobre la operación subyacente a la declaración de baja de los títulos certificada por la entidad financiera siempre que exista una discrepancia entre la información que obra en poder de la Administración Tributaria y la consignada por el contribuyente en su autoliquidación. En estos casos, no debe ser la Administración Tributaria la que desvirtúe la imputación efectuada en la autoliquidación del impuesto, sino que corresponderá al contribuyente justificar la alteración en la composición de su patrimonio que suponga una disminución de aquél». 

Por todo lo anterior, el Supremo concluye que para desvirtuar la calificación de una ganancia patrimonial como no justificada en los términos del artículo 39 LIRPF el contribuyente debe probar el origen o fuente de los elementos patrimoniales, esto es, (i) de dónde proceden mediante la identificación del medio de transmisión de los bienes o derechos, (ii) de quién proceden mediante la identificación de la persona que los transmite, y, (iii) por qué se transmiten acreditando el negocio jurídico por el que se transfiere la titularidad de los bienes y derechos que alteran la composición del patrimonio. 

David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados

Fiscal