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mar-2026
En una reciente Consulta, la V2518-25, de 16 de diciembre de 2025, la Dirección General de Tributos (DGT) ha respondido a la cuestión planteada por una entidad que se dedica a la prestación de servicios de intercambio de monedas fiduciarias (como dólares o euros) por criptomonedas (como Bitcoin o Ethereum) o viceversa. Para la prestación de tales servicios ha contratado con una empresa establecida en Lituania que proporcionará a la consultante acceso a los sistemas de pago nacionales e internacionales.
Por lo anterior, se cuestiona si los servicios de intercambio de monedas prestados por la entidad consultante están sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, así como los servicios externalizados que son prestados por la entidad lituana a la consultante.
A este respecto, la DGT señala que, a la vista de la sentencia del TJUE de 22 de octubre de 2015, David Hedqvist, asunto C-264/14, en la que el Tribunal analiza la sujeción al impuesto de las operaciones de cambio de divisas tradicionales por la divisa virtual «bitcoin», o viceversa, señala que estas divisas virtuales no quedan incluidas dentro del ámbito de aplicación de la letra e) del artículo 135.1 de la Directiva.
En este sentido, los apartados 42 y 43 de la misma, señalan que:
“Al ser la divisa virtual «bitcoin» un medio de pago contractual, por una parte, no es posible considerarla ni una cuenta corriente ni un depósito de fondos, un pago o un giro. Por otra parte, a diferencia de los créditos, cheques y otros efectos comerciales mencionados en el artículo 135, apartado 1, letra d), de la Directiva del IVA, constituye un medio de pago directo entre los operadores que la aceptan.
Por tanto, operaciones como las controvertidas en el litigio principal no están incluidas en el ámbito de aplicación de las exenciones establecidas en esa disposición.”.
Pero, además y en dicha Sentencia, el Tribunal analiza la naturaleza y funciones del bitcoin para concluir que es una divisa virtual que constituye un medio de pago en los términos señalados en la letra e) del referido artículo 135.1 de la Directiva quedando por tanto exentas las operaciones realizadas con bitcoins en los términos previstos en dicha disposición.
En efecto, el apartado 53 de la sentencia de 22 de octubre de 2015 concluyó lo siguiente:
“En consecuencia, procede concluir que el artículo 135, apartado 1, letra e), de la Directiva del IVA se refiere igualmente a unas prestaciones de servicios como las controvertidas en el litigio principal, consistentes en un intercambio de divisas tradicionales por unidades de la divisa virtual «bitcoin», y viceversa, y realizadas a cambio del pago de un importe equivalente al margen constituido por la diferencia entre, por una parte, el precio al que el operador de que se trate compre las divisas y, por otra, el precio al que las venda a sus clientes.”.
Por tanto, la DGT, en base a esa sentencia, indica que los bitcoins, criptomonedas y demás monedas digitales son divisas que constituyen medios de pagos, estableciendo las siguientes consecuencias de esta afirmación:
- El mero intercambio de una criptomoneda por cualquier otra criptomoneda, o por una divisa que constituya un medio legal de pago, son operaciones excluidas del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido, no sujetas al Impuesto, en la medida en que el valor de lo recibido sea igual al valor intercambiado, con independencia de la sujeción de los servicios asociados a dicho intercambio.
- Los servicios financieros vinculados con las mismas (comisiones por intercambio que la consultante abona en el desarrollo de su actividad), cuando conforme a las reglas referentes al lugar de realización de las operaciones se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido en los términos establecidos en el artículo 20. Uno.18º de la Ley 37/1992.
De acuerdo con lo anterior, la DGT concluye que los servicios financieros de cambio de moneda fiduciaria por criptomoneda y viceversa prestados por la entidad consultante estarán sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
La segunda cuestión se refiere al tratamiento de los servicios prestados por una entidad establecida en Lituania a la consultante. Los servicios prestados se refieren al acceso a sistemas de pago nacionales o internacionales que permiten a la consultante prestar, en nombre propio, el servicio de intercambio anteriormente referido.
En definitiva, se trata de analizar si la externalización de ciertas funciones a un tercero constituye una operación financiera sujeta y exenta del Impuesto.
A este respecto, y de la jurisprudencia del TJUE y de la doctrina sentada por el TEAC la DGT extrae las siguientes conclusiones que determinan que la operación cuestionada pueda beneficiarse de la exención financiera:
- Los servicios prestados que son objeto de externalización deben formar un conjunto diferenciado, considerado globalmente, que tenga por efecto cumplir las funciones específicas y esenciales del servicio financiero. Es decir, tales servicios deben constituir por sí mismos una prestación sujeta y exenta sin perjuicio de que en una fase posterior se les añada una prestación adicional.
- El hecho de que los servicios prestados sean imprescindibles para iniciar o tramitar el proceso de pago no supone que automáticamente los mismos queden exentos si no tienen el efecto de producir cambios en la situación legal y financiera de las partes. En particular, los servicios de obtención y transmisión de información necesarios para realizar pagos, así como la remisión de los archivos de liquidación no cumplen con las funciones específicas y esenciales de una operación de pago.
- Resulta especialmente relevante el alcance de la responsabilidad del prestador del servicio en cuestión la cual no se debe limitar a los aspectos técnicos o de gestión, sino que debe alcanzar a las funciones específicas y esenciales de la operación de pago de que se trate para que la operación esté exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Estos criterios derivados de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ya habían sido recogidos por la DGT en diversas contestaciones vinculantes. En lo que aquí interesa se pueden destacar la contestación vinculante, de 8 de abril de 2024, consulta número V0513-24, en donde se cuestionaba un supuesto similar al consultado, en donde una entidad establecida en el territorio español subcontrataba ciertos servicios de pago a una entidad establecida en Reino Unido.
La conclusión de dicha contestación en aplicación de la jurisprudencia y doctrina señalada fue la siguiente:
“Por tanto, lo que procede valorar es si este conjunto de servicios externalizados afecta a los elementos específicos y esenciales de los servicios de pago, con independencia de que tal servicio sea imprescindible para iniciar el proceso de pago, en cuyo caso podría beneficiarse de la exención del Impuesto.
Como ya se ha enfatizado por la doctrina comentada la exención financiera debe aplicarse de forma restrictiva y los servicios prestados deben implicar la transferencia de los fondos y el cambio en la situación legal y financiera de las partes. En este sentido la responsabilidad del prestador del servicio debe alcanzar a las funciones específicas y esenciales de la operación de que se trate.
Del escrito presentado resulta que cuando un cliente acceda a sus servicios bancarios a través de la página web o la aplicación, la entidad establecida en Reino Unido procederá a su identificación como clientes y realizará las comprobaciones necesarias a través del software oportuno. Una vez que dicho cliente realice la operación financiera en cuestión será la entidad de Reino Unido la que aprobará la transacción y cargará/abonará el saldo de dicha operación en su cuenta bancaria. Los sistemas de la entidad crearán diferentes posiciones deudoras/acreedoras entre las cuentas del banco español y la entidad en Reino Unido. Estas posiciones se liquidarán de forma agregaba cada dos horas.
Como ya se ha reiterado, la exención en la externalización de servicios está condicionada al cumplimiento de estrictos requisitos que permitan garantizar que los servicios en cuestión tienen el efecto de provocar cambios en la situación legal y financiera de las partes. En especial, como ya se señaló en el asunto DPAS, se debe valorar si el prestador de tales servicios asume la responsabilidad de que se lleven o anulen las operaciones cuestionadas.
Del esquema planteado parece que será la entidad financiera establecida en Reino Unido quién, de manera manual o automatizada, realizaría los cambios en el saldo de la cuenta subyacente del cliente y asumirá la responsabilidad de la realización de tales operaciones, por lo que de su actuación resulta la operación financiera. En tal caso, parece deducirse que asume el riesgo inherente a dichas operaciones y los servicios prestados alterarían la posición legal y financiera de los clientes y estarán sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”.
Por lo anterior, la DGT concluye que, en relación con el supuesto objeto de consulta lo que corresponde determinar es si el servicio prestado por el banco lituano únicamente comprende aspectos técnicos o administrativos de gestión en cuyo caso estaría sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido o si, por el contrario, se extiende a los elementos específicos y esenciales de las órdenes de pago, con independencia de que tal servicio sea imprescindible para iniciar el proceso de pago, en cuyo caso podría beneficiarse de la exención del Impuesto.
A estos efectos, la DGT matiza que la exención financiera debe aplicarse de forma restrictiva y los servicios prestados deben implicar la transferencia de los fondos consecuencia de la compraventa de monedas y el cambio en la situación legal y financiera de las partes.
En consecuencia, del escrito presentado, y a falta de la información contractual, concluye igualmente que los servicios de pagos externalizados estarán sujetos y exentos siempre que la entidad lituana actúe en nombre propio en relación con tales transacciones y sea responsable de los mismos en el sentido de que dicha responsabilidad se extendiera a las funciones específicas y esenciales del pago.
No obstante, si los servicios se limitaran únicamente a prestar un servicio de mera ordenación de transferencias, verificación de pagos, envío del archivo de liquidación o generación de extractos, dichos servicios se encontrarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido en la medida en que en los mismos predominaría un componente administrativo de gestión, ajeno a las características esenciales del servicio de transferencias de pagos.
David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados
