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abr-2026
En una reciente Consulta, la V0046-26, de 13 de enero de 2026, la Dirección General de Tributos (DGT) ha respondido a la cuestión planteada por una empresa que, habiendo adquirido un edificio de viviendas, sujetó su precio, en parte, a la concurrencia futura de ciertas variables.
En particular, se acuerda un periodo de comercialización durante los 12 meses a contar desde la fecha de formalización de la escritura, durante el cual el vendedor garantiza lo que el comprador va a recibir de los arrendatarios vinculado a los ingresos brutos obtenidos por el arrendamiento durante el citado período. Atendiendo al volumen de ingresos, se modificará al alza en el precio de compra.
Paralelamente, el mismo acuerdo estipula otro ajuste al alza sobre el precio de compra, cuyo cálculo dependerá de una serie de indicadores como son el porcentaje de ocupación y los costes de los servicios, entre otros.
Por lo anterior, la entidad se plantea si el ajuste al alza del precio de compra, bien vinculado a los ingresos brutos obtenidos por el arrendamiento durante el período de comercialización, bien a otras variables (porcentaje de ocupación y los costes de los servicios, entre otros) se ha de considerar como mayor valor de inmovilizado adquirido, siendo fiscalmente deducible la amortización anual por la parte correspondiente a la construcción tal y como se establece en el artículo 12 de Ley del Impuesto sobre Sociedades, 27/2014, en adelante LIS.
A este respecto, la DGT comienza su análisis indicando que la LIS no contiene una definición de inmovilizado, o, por lo que debe acudirse a las definiciones contenidas en la normativa contable. El Plan General de Contabilidad (en adelante, PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en su quinta parte, definiciones y relaciones contables, define el activo no corriente como los activos destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa. Por su parte, el apartado 4 del Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la Primera Parte del PGC, define como activo los “bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro’’.
Así, y más en particular, la Resolución de 1 de marzo de 2013, del ICAC, señala que, los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorarán por su coste, precio de adquisición o coste de producción, incluyéndose los impuestos indirectos relacionados con este solamente cuando no puedan ser recuperables de la Hacienda Pública (como el IVA). En el caso de que se requiera un plazo superior a un año para su puesta en funcionamiento, se incluirán también los gastos financieros u otros adicionales que se hayan devengado antes de su puesta en funcionamiento.
En lo que respecta a los pagos contingentes que dependan de magnitudes relacionadas con el desarrollo de la actividad, estos se contabilizarán como un gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias a medida en que se incurran.
Por ello, y en caso de se produzca un cambio en la estimación de la contraprestación contingente, se incrementará o reducirá el valor del activo en el mismo importe que modifique el valor contable del pasivo, salvo se relacione con variables como tipos de interés o índice de precios. Las deudas por compra de inmovilizado se valorarán de acuerdo con lo dispuesto en la norma de registro y valoración sobre instrumentos financieros del PGC.
Por tanto, y en respuesta a la primera cuestión planteada, la DGT concluye que parece posible presumir que el pago contingente asociado al volumen ingresos derivados del arrendamiento durante el período de comercialización, se deberá de tener en consideración como mayor precio de adquisición de la edificación. Por el contrario, a falta de mayor descripción del supuesto de hecho, no es posible concluir si las contraprestaciones contingentes vinculadas a otros indicadores han de formar parte del precio de adquisición del activo.
En cuanto a los efectos fiscales del supuesto consultado, la DGT comienza indicando que el tratamiento contable descrito será igualmente el que se asuma desde el punto de vista fiscal, puesto que en la LIS no existe ningún precepto destinado a modificar la normativa contable aplicable. En consecuencia la entidad reconocerá el edificio en su activo, así como un pasivo financiero por el mismo importe.
Por lo que se refiera a la amortización del edificio adquirido, la DGT recuerda que, en base a lo dispuesto en la norma de registro y valoración 2ª relativa al inmovilizado material, los elementos del inmovilizado material deben valorarse por su precio de adquisición o coste de producción menos la amortización acumulada y, en su caso, el importe de las correcciones valorativas por deterioro reconocidas.
Así, las amortizaciones a practicar habrán de establecerse de manera sistemática y racional en función de la vida útil de los bienes y de su valor residual, atendiendo a la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso y disfrute, sin perjuicio de considerar también la obsolescencia técnica o comercial que pudiera afectarlos.
Igualmente, se amortizará de forma independiente cada parte de un elemento del inmovilizado material que tenga un coste significativo en relación con el coste total del elemento y una vida útil distinta del resto del elemento.
Ulteriormente, si se produce un cambio en la estimación de la contraprestación contingente, la entidad incrementará o reducirá el valor contable del activo en el mismo importe, lo que supondrá la modificación prospectiva, de las cuotas anuales de amortización por la parte correspondiente a la construcción.
En el ámbito fiscal, y de acuerdo con los artículos 10.3 y 11.1 de la LIS, el gasto por amortización contable deberá imputarse en la base imponible del IS del periodo impositivo correspondiente al año de su devengo, siempre que dicha amortización se corresponda con su depreciación efectiva.
Sin perjuicio de lo anterior, la DGT destaca que resultarán de aplicación las normas sobre amortización recogidas en el art. 12 LIS desarrolladas en el art. 3 y ss. del Reglamento del IS, siempre teniendo en cuenta que se establece que “no serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada”.
Por tanto, y de acuerdo con el art. 12 LIS, la amortización será deducible cuando corresponda a la depreciación efectiva del elemento, determinada por cualquiera de los cinco procedimientos señalados. No obstante, si el elemento objeto de consulta es un edificio, los métodos definidos en las letras b) y c) no serán aplicables al mismo. La tabla de amortización incluida en la letra a) contiene una relación de elementos con el coeficiente lineal máximo y el período de años máximo correspondiente a cada uno de ellos.
En este sentido, el art. 4 RIS establece que, cuando el contribuyente utilice el método de amortización según la tabla de amortización, la depreciación se entenderá efectiva si se corresponde con el resultado de aplicar al precio de adquisición o coste de producción del elemento patrimonial del inmovilizado alguno de los siguientes coeficientes:
a) El coeficiente de amortización lineal máximo establecido en la tabla;
b) El coeficiente de amortización lineal que se deriva del período máximo de amortización establecido en la tabla;
c) Cualquier otro coeficiente de amortización lineal comprendido entre los dos anteriormente mencionados.
Por todo lo anterior, y atendiendo a la escasa descripción de los hechos, la DGT concluye que cabe considerar que, entre los elementos incluidos dentro del grupo de edificios de la tabla de amortización, la edificación podría encajar dentro del epígrafe de edificios comerciales, administrativos, de servicios y viviendas (con un coeficiente lineal máximo 2% y período de años máximo 100).
Finalmente, y en todo caso, la DGT recuerda que el contribuyente podrá proponer un plan para la amortización de los elementos patrimoniales del inmovilizado material, intangible o inversiones inmobiliarias, de acuerdo con la letra d) del art. 12 LIS, en los términos previstos en el art. 7 RIS, o bien podrá amortizar la cuantía que considere como amortización efectiva, siempre que justifique su importe, de acuerdo con la letra e) del art. 12.1 LIS.
David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados
