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sep-2026
En una reciente Consulta, la V5476-26, de 14 de agosto de 2026, la Dirección General de Tributos (DGT) ha analizado la cuestión planteada por una sociedad que transmitió una unidad productiva mediante escritura pública.
En dicha escritura se fijó inicialmente un precio total de 300.000 euros, estableciéndose el pago de 150.000 euros en diciembre de 20X1, 50.000 euros en diciembre de 20X2 y 50.000 euros en diciembre de 20X3. Los 50.000 euros restantes únicamente resultarían exigibles en el supuesto de que la entidad adquirente alcanzase determinados objetivos definidos en el propio contrato. En caso contrario, la sociedad consultante debía emitir una factura rectificativa por la correspondiente reducción del precio.
Por ello, y en el período impositivo 20X1, la consultante contabilizó y declaró fiscalmente como ingreso la totalidad del precio inicialmente acordado, esto es, 300.000 euros, al considerar previsible que la entidad adquirente alcanzaría los objetivos establecidos. En consecuencia, no aplicó el criterio de imputación temporal previsto para las operaciones a plazos o con precio aplazado, sino que integró la totalidad de la renta derivada de la transmisión en la base imponible del período impositivo 20X1.
En enero de 20X5, la entidad adquirente comunicó a la consultante, aportando los correspondientes informes y documentación justificativa, que no se habían alcanzado los objetivos previstos contractualmente. En consecuencia, no resultó exigible el pago adicional de 50.000 euros, por lo que el precio definitivo de transmisión de la unidad productiva quedó fijado en 250.000 euros. La adquirente solicitó a la consultante la emisión, en febrero de 20X5, de una factura rectificativa por importe de 50.000 euros.
Asimismo, desde la transmisión de la unidad productiva, la sociedad consultante se encuentra inactiva, dado que el contrato establecía que debía cesar en el ejercicio de la actividad económica transmitida.
Por lo anterior, la entidad consultante se cuestiona el tratamiento fiscal, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, de la reducción en 50.000 euros del precio inicialmente pactado por la transmisión de la unidad productiva, como consecuencia del incumplimiento de los objetivos establecidos contractualmente.
En particular, se plantea si la consultante debe solicitar la rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo 20X1, reduciendo el ingreso declarado en dicho ejercicio, o si, por el contrario, el ajuste derivado de la fijación definitiva del precio debe reconocerse en el período impositivo 20X5, en el que se constató el incumplimiento de los objetivos y se emitió la factura rectificativa.
Asimismo, se plantea la forma de reflejar dicha regularización en el modelo 200 y en la declaración anual de operaciones con terceras personas, modelo 347, y, concretamente, si procede modificar la declaración correspondiente al ejercicio 20X1 o incluir la factura rectificativa en la declaración correspondiente al ejercicio 20X5.
Respondiendo a lo planteado, y en primer lugar, la DGT destaca que la circunstancia de que una parte de la contraprestación estuviera sujeta a determinados hitos no permite separar, a efectos de la aplicación del artículo 11.4 de la LIS, en una parte con precio cierto y otra con precio contingente. Por ello, la transmisión constituye una única operación cuyo precio total tenía carácter variable, al depender su cuantía definitiva de hechos futuros e inciertos.
Por ello, la DGT concluye que la operación descrita no tenía en el período impositivo 20X1 la consideración de operación a plazos o con precio aplazado en los términos previstos en el artículo 11.4 de la LIS. Por tanto, la entidad consultante no podía aplicar en dicho período impositivo la regla especial de imputación temporal basada en la exigibilidad de los cobros.
Así, la DGT señala que, una vez que se constató definitivamente que la entidad adquirente no había alcanzado los objetivos establecidos contractualmente, ello supone la obtención de nueva información sobre los hechos y circunstancias que sirvieron de base a la estimación realizada en 20X1.
A este respecto, la norma de registro y valoración 22.ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, califica como cambios en estimaciones contables los ajustes en el valor contable de activos o pasivos que sean consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos. Dichos cambios deben aplicarse de forma prospectiva, imputándose su efecto, según la naturaleza de la operación, como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio en el que se produce el cambio.
Por tanto, y en la medida en que el reconocimiento efectuado en 20X1 hubiera constituido una estimación contable razonable con arreglo a la información disponible en dicho momento, la DGT responde indicando que la posterior fijación del precio definitivo de la unidad productiva en 250.000 euros no determinará la corrección del resultado contable ni de la base imponible correspondientes al período impositivo 20X1.
En tal supuesto, la reducción en 50.000 euros de la contraprestación inicialmente estimada deberá reconocerse contablemente en el ejercicio 2005, en el que se obtuvo la información que confirmó el incumplimiento de los objetivos contractuales y quedó definitivamente resuelta la incertidumbre relativa al precio.
En consecuencia, la DGT concluye que el resultado negativo contabilizado por la consultante en el ejercicio 20X5 como consecuencia de la reducción de la contraprestación inicialmente estimada se integrará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades correspondiente a dicho período impositivo, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 10.3 y 11.1 de la LIS, sin que proceda practicar un ajuste extracontable por este concepto, no pudiendo la consultante solicitar la rectificación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al período impositivo 20X1.
David Álvarez. Economista
Larrauri & Martí Abogados
